有家快递服务公司

　　传统成本计算【/图说】

　　3.多维成本计算

　　制造费用按资源动因向作业分摊，作业成本按作业动因向产品分摊（如图8-2所示）。

　　图8-2制造费用向作业分摊，作业成本向产品分摊

　　计算结果如表8-5所示。

　　表8-5多维成本计算【/图说】

　　4.计算结果比较

　　不同的计算结果如（表8-6所示）。

　　表8-6产品维度的不同计算结果【/图说】

　　计算结果说明：

　　传统成本计算下，认为水丸和冷香丸的盈利能力大小相同。

　　多维成本计算下，发现水丸是亏损的，冷香丸是盈利的。

　　5.制定产品政策

　　对于水丸，应提高销售价格以弥补亏损。

　　对于冷香丸，应进一步扩大业务。

　　（二）有关政策的说明

　　1.关于产品相关成本

　　成本项目可设置不同的属性，包括产品相关或非相关成本等。例如生产管理人员发生的办公费，在很大程度上反映的是管理层面问题，不应由产品承担，可定义为产品非相关成本，进行产品成本分析时予以排除。

　　通过费用属性的设置，可对产品成本及相应的利润进行更细致的分析。例如某月订单不足，只下了一张订单，导致生产部门产能过剩，只生产了少量产品。这少量产品就需要承担全部租金、折旧、人工等生产费用，成本就非常高了。

　　由于订单不足只生产了少量产品，我们就要将费用全部分摊给这个产品，反映出这个事实，这是核算层面的问题。核算完成后，可通过分析发现成本异动，找出原因是销售部门的订单减少造成产能过剩，这是分析层面的问题。

　　产品的利润计算结果为负数，这是分析方法的问题。在进行产品成本和利润分析时，可根据费用的不同属性，将产品非相关成本予以排除。

　　也就是说，成本计算要遵循投入产出原则，所有费用全部要进行分摊，不能纠缠哪些费用要分摊，哪些费用不要分摊。成本分析要遵循相关性原则，区别不同的费用属性，选择合适的分析方法。

　　2.关于产品定价

　　成本性态分析区分了固定与变动成本，产品定价可基于变动成本而不是完全成本。

　　例如，产量10个，总成本100元，单位成本为10元/个。总成本100元中，固定成本40元，变动成本60元，单位变动成本6元/个。产品可基于6元/个定价，而不是基于10元/个定价。

　　3.关于二八定律或长尾理论

　　有些企业有成千上万的产品，在制定产品政策时应慎用二八定律或长尾理论。基于多维成本计算结果，我们可能会发现产品利润的分布既不符合二八定律，也不符合长尾理论。在很多情况下，甚至是20%的产品提供了500%的利润，例如一家企业利润是100万元，20%的产品提供的利润是500万元，50%的产品提供的利润是200万元，30%的产品提供的利润是-600万元。

　　二八定律或长尾理论默认所有产品都是贡献利润的，但很多产品实际带来的是亏损。

　　4.关于成本以外的因素

　　多维组合成本可为制定产品政策提供支持，但制定产品政策不能仅考虑多维组合成本的计算结果，还要结合考虑其他因素。例如：

　　（1）有些客户在购买一种产品的同时会购买另一种产品，其中一种产品可能带来的是利润，另一种产品可能带来的是亏损。产品之间存在组合效应导致客户交叉购买时，我们就不能因为某种产品带来的是亏损就停产。当然，对于这种情况我们应尽量理顺价格体系，使产品定价更符合自身价值以及市场规律。

　　（2）市场营销手段有很多，产品定价方法也很多。例如冰箱的销售价格是1000元，彩电的销售价格是800元，在具体的销售场景中，有可能会把冰箱和彩电组合销售，将冰箱定价1800元，彩电免费。对于这些具体情况，我们在进行产品利润分析时应心中有数。

　　三、对制定作业政策的支持

　　（一）案例分析

　　1.业务场景

　　有家快递服务公司，在全国各地设置有分支机构，包括北京、贵州等，各部门运营包括接货、打包、分拣、解包、送货等作业。

　　2.传统成本计算

　　传统成本计算只将费用归集或分摊到部门，计算结果如表8-7所示。

　　表8-7传统成本计算【/图说】

　　3.多维成本计算

　　多维组合成本将资源消耗按成本动因向作业分摊，计算结果如表8-8所示。

　　表8-8多维成本计算【/图说】

　　4.计算结果比较

　　传统成本与多维成本计算结果在部门维度一致，但传统成本欠缺作业维度，多维成本包括作业维度。

　　5.制定作业政策

　　对于北京的分支机构，可考虑将亏损的分拣、打包、解包作业外包，接货、送货作业应予保留。

　　对于贵州的分支机构，可考虑将亏损的接货、送货作业外包，分拣、打包、解包作业应予保留。

　　（二）有关政策的说明

　　1.关于增值作业

　　作业分增值作业和非增值作业，理论上对增值作业是这么定义的：

　　（1）该作业能够带来加工对象状态的改变；

　　（2）该加工对象状态的改变，只能由该作业实现，而不能由作业链中的前一项作业实现；

　　（3）该作业使作业链中其他作业得以执行。

　　按照这个定义，搬运作业、质检作业都是非增值作业了。搬运作业是非增值作业，是因为可以通过改变生产布局减少或避免；质检作业是非增值作业，是因为好产品是做出来的而不是检验出来的。这种理论上的定义与实务中的认识偏差还是比较大的。

　　增值作业