节点2：工资进一步向作业分摊

　　“转出未入库数量”“完工数量”、上期“转出未入库数量”四者之间分摊。而本期“转出未入库数量”与上期“转出未入库数量”之和，就是期末“累计转出未入库数量”。

　　第五步，上期“转出未入库数量”的费用，就是本期期初“累计转出未入库数量”的费用。即归集的生产费用包括：期初“未转出数量”的费用，期初“累计转出未入库数量”的费用和“本期投入”的费用。归集的生产费用，需要在期末“未转出数量”、期末“累计转出未入库数量”和“完工数量”之间进行分摊。

　　第六步，期末“未转出数量”和期末“累计转出未入库数量”分摊到的费用，就是期末在制品成本；“完工数量”分摊到的费用，就是完工产品的成本。

　　完工与在制之间的分摊从产品细化到工序，是成本核算精益化的表现，相应的处理也比较复杂，涉及的概念也比较拗口。在有些行业的实务中，处理《在制品产量录入》表类似抽刀断水，且水流很急；在能够查到的权威教材包括注册会计师《财务成本管理》全国统考最新教材中，对工序在制的处理是回避的。这里介绍的是国内领先的一款企业管理软件的处理方式。

　　《在制品产量录入表》完成后，就可以进行完工产品与在制品的成本分配了。《成本计算表》如表4-28所示。

　　《成本计算表》中各项指标介绍如下：

　　A=上期成本计算表的N

　　B=上期成本计算表的O

　　C=上期成本计算表的P

　　D=上期成本计算表的Q

　　E=上期成本计算表的R

　　F：《在制品产量录入表》的本期转入数量

　　G：本期材料费用消耗数据

　　H：本期人工费用消耗数据

　　I：本期制造费用消耗数据

　　J=C+G

　　K=D+H

　　L=E+I

　　M=J+K+L

　　N：《在制品产量录入表》的期末累计转出未入库数量

　　O：《在制品产量录入表》的期末未转出数量

　　P=（N+O×直接材料约当系数）÷（N+O×直接材料约当系数+T）×J

　　Q=（N+0×直接人工约当系数）÷（N+O×直接人工约当系数+T）×K

　　表4-28成本计算表

　　R=（N+O×制造费用约当系数）÷（N+O×制造费用约当系数+T）×L

　　S=P+Q+R

　　T：《在制品产量录入表》的完工数量

　　U=T÷（N+O×直接材料约当系数+T）×J

　　V=T÷（N+O×直接人工约当系数+T）×K

　　W=T÷（N+O×制造费用约当系数+T）×L

　　X=U+V+W

　　Y=X÷T

　　3医药流通企业示例

　　通过需求分析，可明确医药流通企业的成本对象是“客户+产品+作业”，进而核算客户、产品、作业、部门等不同维度及其组合的成本。以下是示例解决方案。

　　示例客户为客户甲、客户乙；产品为阿司匹林、白加黑；作业为采购入库作业、仓储物流作业、药师咨询作业、市场推广作业、对账收款作业；部门为采购部、物流部、销售部；费用为销售成本、工资、业务招待费。示例的各维度之间应有组合关系，成本对象与费用之间应有对应关系，这是重要的。至于具体示例数字的大小，例如究竟是100元还是88.88元，则并不重要。

　　一、费用的归集与分摊

　　各项费用向成本对象进行归集与分摊的过程如图4-33所示。

　　图4-33医药流通企业的归集与分摊模型

　　（一）销售成本示例

　　销售成本的归集和分摊节点如图4-34所示。

　　销售成本的归集和分摊过程如表4-29所示。

　　图4-34销售成本的归集和分摊节点示例

　　表4-29销售成本的归集和分摊过程示例

　　说明：

　　节点1：销售成本归集到产品口径。可取存货核算模块各产品的销售出库金额。

　　与传统成本计算不同，多维组合成本的计算，不仅包括传统成本计算的销售成本，还包括分摊而来的管理费用或销售费用。即：传统成本计算的成本对象是产品，对应的资源消耗仅仅是销售成本；多维组合成本的成本对象，对应的资源消耗包括销售成本，但不仅仅是销售成本。

　　节点2：销售成本进一步向客户分摊。分摊标准可根据该产品各客户的销量。

　　节点3：销售成本进一步向作业分摊。销售成本是在采购入库环节形成的，因此分摊给采购入库作业。这里的分摊实际是追溯，与采用什么分摊标准无关。

　　（二）工资示例

　　工资的归集和分摊节点如图4-35所示。

　　图4-35工资的归集和分摊节点示例

　　工资的归集和分摊过程如表4-30所示。

　　表4-30工资的归集和分摊过程示例【/图说】

　　说明：

　　节点1：工资归集到部门口径。可取薪资模块工资表的人员工资，并按部门汇总。

　　节点2：工资进一步向作业分摊。当作业分工不明显时，归集到部门的工资可按作业工时分摊到各作业。

　　节点3：工资进一步向客户分摊。分摊标准可根据各客户的销量、销售额、服务工时、服务次数确定。

　　例如，作业对账收款的成本向客户分摊时，分摊标准为各客户的对账收款作业次数。现作业对账收款的成本400元，甲和乙客户的作业量分别为2次和2次。则：

　　单位作业成本（对账收款作业）=400÷（2+2）=100元/次

　　客户甲分摊成本=2×100=200元

　　客户乙分摊成本=2×100=200元

　　节点4：工资进一步向产品分摊。分摊标准可根据各产品的销售额确定。

　　（三）业务招待费示例

　　业务招待费的归集和分摊节点如图4-36所示。

　　图4-36业务招待费的归集和